Согласно приказу Минфина от 2 августа 2001 г. № 60н операции по привлечению кредитов в бухучете отражаются в соответствии с ПБУ 15/01. Сумма займа учитывается на дату фактического зачисления денежных средств по дебету счета 52 "Валютные счета" и кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам". Причем весь учет производится в рублях (п. 1 ст. 8 Закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ). Принципы учета активов и обязательств, стоимость которых выражена в инвалюте, а также особенности их пересчета в рубли установлены ПБУ 3/2006 (приказ Минфина от 27 ноября 2006 г. № 154н). Такая задолженность фирмы отражается в бухучете в рублевом эквиваленте, который определяется исходя из курса Центробанка, действующего на момент совершения операции, и на отчетные даты составления бухгалтерской отчетности. Альтернатива данному курсу может быть предусмотрена условиями договора. Одновременно данные записи производятся в валюте расчетов и платежей (п. 9 ПБУ 15/01; п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденного приказом Минфина от 29 июля 1998 г. № 34н).

Что касается курсовых разниц, то они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлен отчет. Сумма расхождений по курсам подлежит зачислению на финансовые результаты компании как внереализационные доходы или расходы, которые отражают по счету 91 субсчета 91-1 "Прочие доходы" и 91-2 соответственно (п. 8 ПБУ 9/99; п. 12 ПБУ 10/99).

При фиксировании заемных средств также учитываются проценты, которые причитаются кредитору согласно условиям договора (п. 17 ПБУ 15/01). Данные суммы для фирмы являются затратами, связанными с получением и использованием кредита (п. 11 ПБУ 15/01).

Налоговая сторона

Стоит отметить, что сумма процентов, на которую можно уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, жестко нормируется. Порядок расчета нормы прописан в статье 269 Налогового кодекса. По сути, налоговый учет затрат на оплату обслуживания валютных кредитных операций и на погашение процентов по такому займу во многом схож с подобными операциями по рублевому кредиту. Однако некоторые отличия все же есть.

Выплата процентов банку-нерезиденту регулируется положениями пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса. Так, полученная иностранной организацией плата за пользование ее средствами облагается налогом, который должна удерживать фирма, перечисляющая деньги (подп. 3 п. 1 ст. 309 НК). Таким образом, российская компания, выплачивая проценты иностранному банку, обязана удержать и уплатить с данной суммы налог на прибыль по ставке 20 процентов (подп. 1 п. 2 ст. 284 НК). Однако возможны и другие варианты. Если между иностранным государством банка-кредитора и Россией заключено соглашение об избежании двойного налогообложения, то данный процент может быть значительно снижен (письмо УФНС по г. Москве от 21 июня 2006 г. № 20-12/54155@) либо вовсе отсутствовать, то есть налог удерживать не нужно (письмо Минфина от 28 июля 2006 № 03-08-05).

Фирма, выплачивающая проценты иностранному банку-нерезиденту, обязана также производить расчет данных платежей по форме, утвержденной приказом МНС от 14 апреля 2004 г. № САЭ-3-23/286@. Эксперты журнала "Практическая бухгалтерия" отмечают, что представлять в свою инспекцию его необходимо за каждый месяц (или квартал), в котором был выплачен доход в пользу загранкомпании. При этом подобный документ составляется даже в том случае, если по условиям международного соглашения налог удерживать нет необходимости (письмо УФНС по г. Москве от 19 ноября 2004 № 26-12/74952).

Ниже приведен пример порядка учета привлечения денежных средств по валютному кредиту.

Пример

Организация заключила 1 февраля 2006 г. кредитный договор в иностранном банке на сумму 100 000 долл. под 10 процентов годовых. Оплата процентов происходит ежемесячно.
Курс доллара (цифры условные):
01.08.2006 — 28,5 руб. / долл.
31.08.2006 — 28 руб. / долл.
30.09.2006 — 27,6 руб./долл.
31.10.2006 — 27,2 руб. / долл.

Хозяйственные операции на 1 августа 2006 г.:

Дебет 52 Кредит 66

- 2 850 000 руб. (100 000 долл. х 28,5 руб./долл.) — отражено получение денежных средств по банковскому кредиту.

На 31 августа 2006 г.:

Дебет 66 Кредит 91

- 50 000 руб. (100 000 долл. х (28,5 руб./долл. — 28 руб./долл..)) — признан внереализационный доход от переоценки обязательств по кредитному договору;

Дебет 91 Кредит 66

- 23 333,34 руб. (100 000 долл. х 10% : 12 мес. х 28 руб./долл.) — начислены проценты за пользование кредитом за август;

Дебет 66 Кредит 68

- 5600 руб. (23 333,34 руб. х 24%) — удержан налог на прибыль налоговым агентом;

Дебет 66 Кредит 52

- 17 733,34 руб. (23 333,34 — 5 600) — перечислены проценты по валютному кредиту; Дебет 68 Кредит 51

- 5 600 руб. — перечислен налог на прибыль, удержанный организацией в качестве налогового агента;

Аналогичные записи с учетом корректировок на курс доллара производятся в течение всего срока пользования кредитом.

На 31 октября 2006 г.:

Дебет 66 Кредит 91

- 40 000 руб. (100 000 долл. х (27,6 руб./долл. — 27,2 руб./долл.)) — признан внереализационный доход от переоценки обязательства по кредитному договору;

Дебет 91 Кредит 66

- 22 666,85 руб. (100 000 долл. х 10% : 12 мес. х 27,2 руб./долл.) — начислены проценты за пользование кредитом за октябрь;

Дебет 66 Кредит 68

- 5 440,1 руб. (22 666,85 руб. х 24%) — удержан налог на прибыль налоговым агентом; Дебет 66 Кредит 52

- 17 226,75 руб. (22 666,85 — 5 440,1) — перечислены проценты по валютному кредиту;

Дебет 68 Кредит 51

- 5 440,1 руб. — перечисление налога на прибыль, удержанный организацией в качестве налогового агента;

Дебет 66 Кредит 52

- 2 720 000 руб. — отражен возврат банковского кредита.

Д. Александрова, обозреватель "Федерального агентства финансовой информации"

Источник материала: Федеральное Агентство Финансовой Информации